“审计处理” 与“审计处罚”都是审计机关在职责范围内进行，都必须认真遵守行政执法原则。从两者存在形式看，既有单独运用的状况，也有同时存在的情况。处理与处罚一般存在两种情况：一是既处理又处罚； 二是只处理不处罚。但无论哪一种情况，不能以处代罚，也不能以罚代处。

由此可见，“审计处理”和“审计处罚” 的运用要视被审计单位违纪问题性质、审计类别、违纪情节轻重或数额大小等情况而确定，两者既不能相互代替，也不能强行并举， 要运用恰当、准确。

==审计处理方式的弊端

审计机关在项目审计终结后，针对查出的被审计单位违反国家规定的财政、财务收支行为，依据有关法律法规的规定做出处理处罚决定，并向被审计单位下达审计决定。这种常规的审计处理方式表现出较强的原则性，是审计机关依法行政的一种具体体现。但是，在现实工作中，审计机关依法做出的审计决定，有些是无法落实的。因为有些审计决定不具备必要的实现条件，特别是涉及到体制性或者政策性问题时，审计发现的问题不可能通过下达审计决定就都能够得到解决。

一是对违法主体是国有企业的问题处理。

2002年对某集团有限公司落实审计决定情况进行督察时发现，审计决定该公司限期补缴各种税费5 000余万元，由于该公司生产经营已陷入困境，如果没有重大的政策扶持，仅靠企业的自身努力是无法在短时间内走出困境，根本就不具备在限期内补缴所欠税费的能力。

二是对违法主体是行政事业单位的问题处理。审计中经常会发现行政事业单位存在挤占挪用专项资金问题。按照有关规定，在审计决定中，一般都会要求被审计单位归还原资金渠道。有的单位由于没有资金来源，如果要归还以前年度被挤占挪用的专项资金，就得动用现有的某些专项资金，实际上等于用新的违法行为来纠正以前的违法行为，显然用新错误来纠正老错误的做法是不允许的。三是对违法主体是政府的问题处理。2002年对部分市、县主管部门落实审计决定情况督察时发现，属于地方政府出台招商引资优惠政策减免的专项基金，审计决定要求限期收回，实际上无法收回。2004年对l3个市地某专项资金审计结果落实情况督察的结果表明，属于地方政府出台招商引资优惠政策减免的专项基金数额巨大，无法收回。

这两项专项资金审计决定的落实结果非常相似，一个共同的特征是，当地政府根据审计决定或以会议形式或以文件形式都废止了以前的不当规定，态度都是非常积极的。然而清理回收以前年度政府减免的收费难度甚大，成效甚微。其一，时间较长，数额巨大，难以收回；其二，政府违约，失信于民，难以收回；其三，有的开发商早已迁移外地，难以追讨。因此，凡涉及到的市、县政府，在清理回收以前年度政府减免的收费问题上，都无所作为。审计机关依法做出的审计决定，为什么有些无法落实?通过调查研究发现，主要原因是由于审计处理方式不当而引起的，根源在于审计机关在做出审计决定时，有时忽视了执行审计决定的必要条件，忽视审计决定的执行条件又是受到以下两个因素的影响而形成的。

第一，审计处理思维模式的单一性。依据现有的规定，对违法问题就事论事做出处理决定是审计人员长期形成的审计处理思维模式，既可体现依法行政，又能有效规避审计风险。这本来就是无可厚非的，然而问题出在另一方面，即审计决定的可行性，因为就审计法律法规对审计决定能否有效落实，缺乏明确的规定，对由于客观因素导致无法落实的审计决定，审计机关不承担什么责任，一般也没有哪个部门去追究什么责任，特别是在未广泛向社会公布审计结果的现状下，审计结论落实结果得不到社会公众包括新闻单位的监督，所以有些审计决定包括比较重要的审计决定，即使落实不了，审计人员也会心安理得。审计人员一种比较普遍的心理状态是，查不出问题是审计人员的业务能力低，处理不当是审计机关的政策水平差，审计决定是否按期逐项落实是被审计单位的事，审计机关几乎没有什么责任。

第二，法律法规的滞后性。法律法规来源于实践，高于实践，又落后于实践。这是事物发展变化的客观规律决定的。在审计实践活动中，我们常遇到这样的问题：按规定，非正式发票不得核销入账，因此在审计决定中一般都要求被审计单位取得正式发票后入账。督察中发现，有的被审计单位实行内部承包制后向承包人购买产品，还有的单位在农民手中购买农副产品等，购买单位是无法向个人取得正式发票的。那么被审计单位取得正式发票后入账的审计决定实际上是无法落实的。由于法律法规的修订不可能与改革开放迅速发展变化同步，在处理合理不合法问题时，就显现出法律法规滞后性对依法行政带来的负面影响。法规的滞后性加上审计处理思维模式的单一性，使得这种审计决定变得难以执行。

综上所述，现行的审计处理方式存在显而易见的弊端。其一，降低审计的权威性，弱化审计监督职能。由于不具备条件而无法执行的审计决定，给被审计单位造成的直接影响是，这种决定是可以不执行的。由此使得这种行政行为失去应有的约束力。其二，造成审计成果的流失。审计查出的问题都应当得到适当的处理，如果因为审计决定不具备执行的条件，问题还是没有解决，审计成果将大打折扣，特别是一些重要的审计成果失去作为政府宏观调控依据的资格。

审计机关在坚持依法行政的前提下，如何采取原则性与灵活性相结合的方法，促使审计查出问题得到更好的解决，使审计决定更具可操作性，在有些问题单纯依靠法条解决不好的情况下，有必要也有条件站在另外一种角度，寻求解决问题的新思路、新途径。这就需要解决好两个问题，一是进一步思考审计职能作用的定位，确定一个新视角，便于研究解决问题的新思路。二是寻求可供借鉴的审计处理模式。

审计的职能是监督与服务。通过监督各级政府及其各部门的财政收支、国有的金融机构和企业事业组织的财务收支，起到维护国家财政经济秩序，促进廉政建设，保障国有经济健康发展的作用。审计职能及其作用决定了各级审计机关审计实践不仅要揭示问题，而且还要解决问题。揭示问题是解决问题的基础，问题解决的程度和效果是审计职能作用大小的具体体现。审计机关在研究问题的解决方法时，应在深入分析问题产生原因的前提下，对那些带有政策性、体制性的问题，应着眼于从根本上，即从促进修订政策或者促进改变体制上做文章，立足促进建立一种长效机制，以利于问题的有效解决。但这涉及到规范今后工作的同时，如何处理以前年度发生的问题。所需要突破的恰恰就是如何对待和处理以前年度发生的问题，关键在于如何坚持实事求是、从实际出发的原则，恰当做到原则性与灵活性的有机结合。

政策性、体制性问题往往带有区域性和普遍性，如前文所述各市地政府制定为外来投资者的减免行政性收费的优惠政策，就是典型的事例。此类问题的纠正，必须由市地政府废止过去的不当规定，同时出台新的办法。从审计督察的结果看，各级政府都做到了废旧立新，对规范招商引资活动奠定了良好的基础，说明这项审计决定既符合法规又符合实际。但审计决定要求限期收回政府减免的行政性收费，无一例外，各市地政府难以执行。原因何在，前文已表述，不再重复。审计机关依法行政下达审计决定没有错，错在审计处理方法脱离了实际，包括前文所述违法主体是行政事业单位，违法主体是国有企业的违法问题的处理，之所以审计决定落实不了，一个共同的问题都是错在单一的审计处理模式已经脱离了实际。虽然这种处理方式合法，但不合理，忽视执行审计决定的必要条件。如果不换位思考，不探索新的审计处理模式，今后类似的违法问题，类似的审计处理，仍然是审计决定无法落实的类似结果，所以要重视审计处理合理性的研究，按照实事求是、一切从实际出发的原则，研究处理审计发现的问题，达到规范行为、促进事业发展的目标。

1、恰当运用政府行为纠正违法减少损失。

对政府自行减免的行政性收费，由于违法主体是一级政府，并与政府制定的政策有关，因此，在纠正违法问题时，审计决定应明确要求当地政府立即废止不当规定，对这种带有普遍性、区域性的违法问题从根上加以消除。对以前年度减免形成的损失或者拨款体制不顺造成的违法问题，审计机关可以下达审计建议书要求当地政府依照有关规定制定整改措施， 自行纠正，审计机关则监督其整改措施的落实。这不仅是审计机关间接处理违法问题的一种重要方式，同时也是审计处理中规避审计风险的一种有效措施。间接处理与直接处理违法问题的优势在于：一是有利于体制性问题的解决。审计机关是监督部门，不可能代替被审计单位的行政或者经营管理。例如我省部分主管部门截留坐支应当上缴上级主管部门的专项基金问题，审计决定要求补缴应缴上级的收入，从审计决定执行结果看，不仅难以执行，并且这类问题今后也难以杜绝。现行的拨款体制是一些行政性收费采取先上缴同级财政后，由财政部门按照一定的比例返拨经费，由于同级财政经常会出现拨款不及时或不足额，收费部门为了维持工作的开展，导致截留坐支应缴上级收入的现象难以杜绝。审计决定只要求补缴欠缴的上级收入，并解决不了继续截留坐支问题。

各级政府应将这类收费部门的正常经费纳入同级财政预算并及时拨付，确保专项事业的健康发展，这样才能从根本上解决收费部门截留坐支上级收入的违法问题。总之，审计机关应通过审计工作，促进当地体制性问题的解决，其产生的社会效应将是难以估量的。二是有利于解决遗留问题。政策性问题的解决往往涉及政府有关部门较多，由政府主管领导或主管部门协调有关政府部门制定并落实整改措施，有利于按照当地的实际情况解决遗留问题，做好善后处理，尽量减少损失。如，某市为加强城市建设工作，设立了城建开发办，可直接向开发商收取土地出让金。审计决定要求该市开发办停止收费。根据《行政许可法》的规定，由于开发办没有收费的行政许可，按审计决定的要求，该市开发办停止了一切收费。收费停止后，原有的将收费上缴财政后，由财政反拨经费的经费来源渠道只能中断，同时又涉及职能的调整和现有工作人员的安置，以及停止收费前发生的收费业务及带来的一些相关问题移交有关部门处理的事项等，都需要当地政府妥善安排。审计决定只提出停止收费的要求，却无法规定停止收费后的善后工作如何进行。既然审计机关的执法监督代替不了被审计单位的行政管理，将违法问题的直接处理改为间接处理，将应当解决并能够解决的问题交给被审计单位去解决，并监督问题解决的结果，会收到事半功倍的效果。

2.灵活处理合理不合法的问题。

依法审计依法处理是审计工作必须遵循的规则，但在审计实践中因法律法规的滞后性使得审计机关经常面对查出合理不合法的问题，如何处理，可以按照一个分析两个区别的方法来解决。首先，深入分析问题产生的客观原因。如前文所述关于单位向个人购买农副产品的情况，这本是市场经济条件下常见的一种交易方式，是允许的，如果因为没有正式发票，不允许用自制凭证入账，那么就等于单位不得向个人购买农副产品。既然允许单位向个人购买农副产品，那么就应当对这种经济行为产生的后果做出合理的判断。做到两个区别，第一，应将正常业务往来与故意违法违规区别开来；第二，应将从实际出发实事求是处理问题与有法不依区别开来。为此，对这类问题的审计，重点应放在被审计单位的内部控制制度是否健全有效上，有什么问题就纠正什么问题，没有必要在审计决定中再要求被审计单位取得正式发票后入账。同时，审计机关还应积极向有关部门建议修改有关规定，为经济立法提供依据。

3.建立审计决定的评估机制。

审计机关在做出审计决定时，应对拟定的审计决定是否具备执行条件和产生的后果做出必要的评估，对于通过下达审计决定仍难以解决的违法问题，应当寻求其他可行的办法来解决。审计处理应当注意其效果和效应，审计效果和效应的最大化可以作为审计决定评估的主要目标，其出发点和落脚点都要建立在增强审计决定的可操作性，促进问题的解决。因此，不论是政策性、体制性问题，还是合理不合法问题，审计机关在做出处理决定时，确有必要考虑将要做出的决定是否有利于被审计单位完善自我约束机制，是否有利于被审计单位消除违法问题产生的根源，最终达到标本兼治。

审计处理难不外两层意思，一是对审计发现问题难处理；二是审计决定执行难。形成以上“两难”的主要原因是：

(一)审计定性、处理依据繁杂与不足并存。

有些问题，不同的法律法规界定了不同的处理处罚界限。如对公司私设“账外账”的问题，《会计法》第四十二条规定“可以对单位处以三千元以上五万元以下的罚敦”；而根据《公司法》第二百一十一条规定则要“处以一万元以上十万元以下工作研究的罚款”；若要根据有关处理“小金库”的规定，则可要没收“小金库”余额，再处以“小金库”收支数额一至二倍的罚款。同一性质的问题，由于引用的法规不同，其处理处罚标准相差很大。实践中，极有可能发生不同单位的相同问题处罚程度差异很大的问题。相反.有一些问题，如对挤占挪用扶贫、救灾资金等问题，法律法规尽管一再强调从重处罚，却没有制定具体的处罚标准。审计发现这类问题，由于对单位没有具体处罚标准，往往只能责令归还原资金渠道了之。而被挤占挪用资金已经用的用支的支，归还原渠道谈何容易。

(二)法律法规滞后，处罚自由裁量权过大。

当前审计机关进行处理处罚的主要依据是《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》， 自1987年发布实施以来从未修订，当中的一些条款明显已不适应改革开放的需要了。如《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》第十九条“单位交纳的罚款，企业在留用利润中支付，行政事业单位在预算外资金或者包干结余经费中支付”之规定，就明显与现行财务会计制度相关规定不符。另外一些法规规定的处罚幅度较大，审计执法者的自由裁量权过大。如《审计法实施条例》规定，对违反《审计法实施条例》的行为可处以五万元以下、一倍以上五倍以下的罚款；《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》中不少条款规定， 对违反财政法规行为，可处以违反财政法规款额3O%或2O%以下罚款。自由裁量的幅度过大，很容易造成同一性质的问题，不同的被审单位有不同的被处罚结果，同一性质的问题，不同的审计人员执行的处罚标准不同的现象。其结果，既不利于审计决定的执行，也极大地影响审计机关的权威。

(三)审计执法水平有待提高。

一是审计人员服务意识不强，为查问题而查问题，加上审计证据不充分，引用法规不当。处罚幅度随意性大。作出的审计决定不能服人，没有权威。二是不按审计程序办事。审计报告没有充分征求被审单位意见；审计复核不充分，流于形式；对不能处理处罚的事项下达处理处罚决定，如审计调查中发现问题，直接下达审计决定；延伸审计其他不属审计通知书规定的审计对象发现问题，也直接下达审计决定等等。三是导向不正确。多年来，审计罚没资金的多少，追缴入库资金的多少，一直是评定一个审计机关、一个审计小组的能力的重要标准。“重处罚轻处理” 的思想普遍存在，缺乏“审帮促”的意识。

(四)行政干预。

有的地方行政领导从本地区利益出发，保护本部门利益。对审计处理横加干涉，使审计缺乏独立性，也是造成审计处理难和执行难的重要原因。

(五)审计法律法规宣传力度不够，被审单位不积极主动执行审计决定。

《中华人民共和国审计法》和《中华人民共和国审计法实施条例》虽然早已从1995年1月和1997年10月21日开始施行，经历了7年多的历程，但其宣传力度还远远不够。一些部门、机关、单位、企业对审计法律法规学习不够，认识不足，接受审计的观念意识不强，对审计机关送达的审计决定不积极落实整改，不能自觉主动地去执行审计决定。

(六)审计法规与其他部门法规存在矛盾。

如投资审计中关于工程造价审计的规定与经济合同法等经济法规有矛盾冲突；《审计署关于批转宁夏回族自治区审计厅在财政设立查处违纪资金收缴专户报告的通知》(审发[1998]280号)关于以前年度欠税审计处理办法与《中华人民共和国税收征管法》第二十九条“除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和个人外，其他任何单位和个人不得进行税款征收活动”之规定有冲突。由于存在矛盾冲突，审计机关下达审计决定后，税务等其他执法部门可能不予认可，造成审计决定无法执行，甚至还可能吃上官司，打输官司。

(七)被审计单位无力执行。

一些贫困县乡财政困难，财力不足，干部和教师工资不能按时足额发放，致使挪用、截留、坐支、统筹摊派等违规行为的处理、处罚资金无力缴纳，个别县乡财政和各部门银行户存款寥寥无几，审计决定无法执行。

(八)申请法院执行操作性不强。

从多年来审计执行实践来看，申请人民法院强制执行距审计决定下达至少已有90天，加上一些必要的程序，法院往往也不能及时执行，时间拖延太长，被审计单位早以将银行账户资金转移或支出，待法院执行时，账户已无资金，法院的执行也就不了了之。

(一)从长远来看，应着力于改革现行审计管理体制，提高审计机关依法审计监督的独立性。这是解决审计处理难、执行难的根本办法。

(二)现阶段应着力于完善财经审计法律法规。首先，不同法律法规对同一问题的处罚标准应当力求一致，处罚幅度应当细化，减少审计处罚的自由裁量权。其次，要改革修订相关审计法规规章，避免与现行法律法规出现矛盾冲突， 如有冲突，应予以调整，调整不了的应当停止执行。第三，法律法规应当给予审计机关更有效的强制执行的权力，保证审计处理处罚的有效执行。

(三)审计处理要与时俱进。要探索多途径解决处理问题的方式方法，增强服务意识，做好“审帮促”。要把好审计导向审计罚没入库的多寡.不应作为评定审计成果的惟一标准。要加强和改进审计结果公开制度，把审计结果公开作为处理、纠正审计发现问题的一个重要手段。公开审计结果可以促使被审计单位认真纠正问题，使其他单位受到警示教育，还可以通过外界的监督，促进审计机关自身执法水平的提高。

(四)加强审计部门自身建设。审计进点、取证和处理、处罚必须遵循法定的审计程序，要严格执行审计复核制度和重大事项审计办公会议审定制度，杜绝和减少审计处理处罚的随意性。要摆正审计部门自身位置， 打消审计包打天下的观念，对其他部门职责范围的事项应当移交其他部门处理； 对需要其他部门配合的事项，应当积极要求其他部门共同执法。要完善审计责任追究制度，督促审计人员把好审计取证关、审计处理关。要建立完善审计回访制度，督促被审计单位认真执行审计处理处罚决定。要进一步加大对《审计法》及其实施条例等审计法律法规的宣传力度，让更多的被审计单位支持审计工作，自觉地接受审计，认真执行审计决定。