( 3) 资产的价值增值。

由于我国以历史成本对资产进行计量, 对资产价值进行重估时, 只对资产减值计提资产减值准备, 不对资产增值进行账务处理, 所以资产价值的增值部分就不能在账面上得到反映。这样, 在资产价值上涨期间, 就会由于资产价值被低估而形成企业的秘密准备金。

2. 高估负债价值。

主要是指高估在资产负债表内反映的或有负债的价值, 如产品质量保证金、诉讼赔偿费等。由于“预计负债”、以及“资产减值准备”等科目①都存在对负债价值的估计, 因此, 当负债的账面价值高于实际支付的履约金额时, 就会高估负债价值, 形成秘密准备金。（①亦包括在新准则下已经取消的“应付福利费”、“预提费用”科目）

( 1) 根据《企业会计制度》的规定, 企业可以对租金、保险费、借款利息、修理费等费用进行预提, 并记入“预提费用”科目。由于这些预提费用的金额有的可以确定, 有的需要估计,所以企业对需要估计的一些预提费用难免会高估, 秘密准备金也就“自然”形成。

( 2) 有些预计负债的金额也需要人为估计, 存在人为估计就难免会出现高估其价值的情况。所以, 因诉讼赔偿费、担保支出、产品质量保证金等或有事项而确认的预计负债价值被高估时, 就会形成企业的秘密准备金。

( 3) 企业每月可按工资总额的一定比例计提职工福利费,用于职工医疗卫生费和生活困难补助等, 由于应付福利费是对未来应付款项的一种准备, 提取的福利费数额不一定等于实际发生的数额, 所以当企业提取的福利费大于实际支付的福利费时, 自然会形成一部分秘密准备金。

( 4) 旧企业会计准则规定, 企业每年末需要对可收回金额小于账面价值的资产计提资产减值准备, 但是对于已经计提减值准备的资产, 在下一年度当其可收回金额大于其账面价值并且未对多提的减值准备转回之前, 就会由于计提了过多的减值准备而形成秘密准备金。

通过以上分析可以看出, 我国的一般秘密准备金, 其存在是合法的, 有些是在会计准则或《会计法》等会计规范的框架下, 适当运用税法给予的优惠条件而“自然”形成的, 有些则是在以历史成本为基础的会计模式下“自然”形成的。

对于第一种方法, 由于资产的价值被低估, 从而相应地加大了企业的费用或损失,减少了当期的利润, 最终, 减少了业主权益。但企业仍然控制着该项被低估价值的资产, 实际拥有着该项资产带来的收益, 因而具有了一项能应付未来风险(如资产跌价) 的“准备”。（金额、项目均不在资产负债表上反映）

对于第二种方法, 负债的高估将相应地增加当期费用或损失, 同样减少当期利润和期末业主权益, 这样,就将一部分业主权益“藏入”了负债之中, 从而形成“准备”。 其特点是不改变资产负债表总额, 只不过是将一部分本应属于业主权益的金额“藏匿”到了负债之中。（金额包含在资产负债表，但隐藏在负债中，无单独项目）

秘密准备金的“释放”将直接形成企业利润, 如果不考虑所得税因素, 则释放的秘密准备金应等于增加的业主权益, 因此, 秘密准备金在性质上应属于业主权益。只要资产负债表上反映的资产价值低于了当时的“公允价值”, 只要资产负债表上反映的负债其价值高于了当时的“履约金额”(也是一种公允价值) , 就形成秘密准备金。从这一意义上说, 无论是德国还是我国或其他国家, 只要坚持历史成本原则, 只要存在价值估计(包括负债) , 都有可能存在秘密准备金。

秘密准备的存在有某些优点，尤其是处于单纯稳健考虑而形成的秘密准备，对某些利益相关者而言，优点可能会大于不足。首先，单纯稳健考虑的秘密准备的最大得益者是银行等债权人，因为企业资产少报得越多，它们从资产上得到的贷款保障或其他信用保障也越大。其次，秘密准备的另一得益者是企业，因为在现代市场经济条件下，企业的生产经营环境具有许多不确定性，秘密准备的存在有利于企业应付未来的不测风险。最后，单纯稳健考虑的秘密准备对某些投资人尤其是潜在的投资人也是有利的，因为企业稳健的陈报有利于其作出较为谨慎的投资决策，并且稳健的陈报总比乐观冒进的陈报对投资者的危害性要小。

但是，秘密准备也存在许多不足甚至是严重的危害。首先，会计的本质特征是“反映真实”，秘密准备的存在不符合这一特征；其次，秘密准备的存在一般会减少企业的当期利润，由此为企业管理当局少分甚至不分利润提供了借口，使现有股东的利益受到损害；再次，秘密准备的存在会影响到国家税收或税收征管；最后，秘密准备的存在会影响到会计信息的真实性，从而会误导某些信息使用者的决策。尤其严重的是，企业可能会为了某一个体或某些个体的利益而通过随意或有针对性地计提秘密准备来操纵利润。被操纵了的利润会严重影响信息使用者的决策尤其是投资者的决策。

由于秘密准备存在上述不足或重大危害，因此大多数国家都不鼓励秘密准备的存在，并且一般都严禁随意计提秘密准备或为操纵利润而计提秘密准备。但是，大多数国家又不完全禁止秘密准备，世界各国的会计准则或法律框架内一般都有一定的秘密准备存在。这种现象的存在，除了因为秘密准备有一定的优点外，还因为：第一，会计准则允许一些产生秘密准备的计价基础和方法存在，比禁止这些基础和方法更有利于保证会计信息的相关可靠；第二，在某些经济业务事项不是十分重要的情况下，允许对这些经济业务事项采用一些产生秘密准备的计价基础和方法，有利于简化会计核算；第三，秘密准备是为了追求某项更重要的信息的真实性所付出的必不可少的代价，或者说是坚持历史成本原则和稳健原则而产生的。

我国财政部对计提秘密准备金的态度

2006年2月15日财政部发布的《企业会计准则———基本准则》第十八条中对《企业会计制度》的前述规定进行了修改,“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎, 不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。”通过比较可以看出, 新会计准则强调“应当保持应有的谨慎”, 这显然是对“应当遵循谨慎性原则”的一种弱化。另外, 关于“但不得计提秘密准备”的规定被删除。

《企业会计准则第1号———存货》取消了发出存货计价的后进先出法, 这使得在存货价格上涨期间, 能更合理地反映存货的价值。《企业会计准则第6号———无形资产》借鉴了国际会计准则第38号的相关规定, 对于自行开发无形资产, 开发过程中发生的费用在一定情况下予以资本化。与旧会计准则相比,新会计准则将无形资产的开发费用计入无形资产成本, 减少了无形资产价值被低估的可能。《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》通过引入公允价值计量来合理反映换入资产的入账价值。《企业会计准则第17号———借款费用》将借款费用资本化的范围扩大到需要经过相当长时间的购建或者生产活动, 才能达到可使用或可销售状态的存货以及投资性房产等。以上条款的改变都使企业的资产价值能得到更合理的反映, 减少了资产被低估的可能, 在一定程度上也减少了企业秘密准备金形成的可能。

《企业会计准则第8号———资产减值》规定,“减值损失一经确认, 在以后会计期间不得转回”。该规定使已经提取减值准备的这部分资产在其可收回金额高于账面价值时, 仍旧按账面价值计量, 此时就会导致资产价值被低估, 从而促使企业形成一部分秘密准备金。新会计准则还保留了《企业会计制度》中对低值易耗品摊销方法以及固定资产折旧方法选择的规定( 例如低值易耗品可以采用一次摊销法, 固定资产折旧可以采用加速折旧法) , 这些规定仍旧有利于企业建立秘密准备金。与旧会计准则相比, 新的具体会计准则各项条款既有有利于企业形成秘密准备金的, 也有对企业秘密准备金进行限制的。但是由于采用历史成本的核算原则和存在对价值的估计,企业存在秘密准备金是在所难免的。

综上所述, 我国政策制定者对计提秘密准备金的态度不够明确, 既没有大力提倡, 也没有绝对禁止, 可以说是采取了一种默许的态度。只是通过“应当保持应有的谨慎”这样的“软约束”来规范企业的秘密准备金。另外, 我们还应看到, 秘密准备金的存在虽然可以保护债权人等投资者的权益, 但是过分的谨慎将严重影响财务报表的正确表达与反映。所以, 为了向信息使用者提供更真实、公允的会计信息, 应该加强对企业秘密准备金的披露。